Urteil Verwaltungsgericht (ZH - SB.2014.00034)

SB.2014.00034

Urteil

der 2. Kammer

vom 17.Dezember2014

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Dirk Andres.

In Sachen

beide vertreten durch RA C,

gegen

hat sich ergeben:

I.

A. A handelt als Einzelunternehmer mit Motorfahrzeugen. Seit 26.Februar 2009 ist das Unternehmen im Handelsregister eingetragen. Seine Ehefrau B betreibt seit 2006 als Kollektivgesellschafterin das Restaurant und die BarG an der D-Strasse01 in Zürich. Im Oktober 2010 löste sie ihren Bruder als zweiten Kollektivgesellschafter ab. Seither trägt das Lokal im Handelsregister die FirmaE.

ss­­

Das kantonale Steueramt veranlagte A und B am 7.November 2012 für die direkte Bundessteuer 2009 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. und für die direkte Bundessteuer 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. . Dabei schätzte es die Einkünfte des Pflichtigen aus dem Autohandel mangels Kassabuch in Anwendung von Art. 130 Abs.2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14.Dezember 1990 nach pflichtgemässem Ermessen für die Steuerperiode 2009 auf Fr. (statt wie deklariert Fr. ) und für die Steuerperiode 2010 auf Fr. (statt wie deklariert Fr. ). Ebenfalls nach pflichtgemässem Ermessen wurde das Betriebsvermögen des Pflichtigen geschätzt, und zwar für die Steuerperiode 2009 auf Fr. (statt wie deklariert Fr. ) und für die Steuerperiode 2010 auf Fr. (statt wie deklariert Fr. ).

B. Die gegen die Einschätzungen erhobenen Einsprachen hiess das kantonale Steueramt am 23.August 2013 teilweise gut und reduzierte das steuerbare Einkommen bei jeweils unveränderten Vermögen für die direkte Bundessteuer 2009 auf Fr. und für die direkte Bundessteuer 2010 auf Fr. . Zudem auferlegte es den Pflichtigen Verfahrenskosten in der Höhe von Fr.1'000.-.

II.

III.

Mit Präsidialverfügung vom 29.April 2014 setzte das Verwaltungsgericht Rechtsanwalt C eine Frist von zehn Tagen zur Vorlegung einer von den Pflichtigen unterzeichneten Vollmachtsurkunde an. Mit Schreiben vom 7.Mai 2014 reichte Rechtsanwalt C die angeforderten Vollmachten ein.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1 Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art.145 Abs.2 DBG die Vorschriften von Art.140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss". Die nur sinngemässe Anwendung der Bestimmungen über das Verfahren vor der Rekurskommission gestattet unterschiedliche Regelungen, die sich aus der Natur eines zweistufigen gerichtlichen Instanzenzugs ergeben. Bei einem solchen System liegt eine Verengung der Kognition mit Beschränkung des Novenrechts für die zweite Instanz aber nahe. Sie liegt im Interesse der Verfahrensökonomie und ist geeignet, einer missbräuchlichen Prozessführung entgegenzuwirken (BGE131 II 548 E.2.2.2).

Soll die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin (Art.140 Abs.3 DBG) ermöglichen, muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, welche die Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE131 II 548 E.2.5). Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekurskommission zu setzen (vgl. RB1999 Nr.147).

1.2 Die vom Gesetzgeber offenkundig gewollte Aufgabenteilung von erster und zweiter Beschwerdeinstanz lässt es ebenfalls als sachgerecht erscheinen, neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel bei der Anfechtung des gerichtlichen Entscheids der Rekurskommission nur zuzulassen, wenn es sich um echte Noven handelt, namentlich um neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- Nachsteu­ergrund beruhen der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen Beweismittel bedürfen (BGE131 II 548 E.2.2.2). Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren müssen schliesslich allgemein zulässig sein, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen (vgl. RB1999 Nr.149).

2.

2.1

2.2 Der Steuerpflichtige muss laut alles tun, um eine vollständige und richtige Einschätzung zu ermöglichen. Ist dieser als Selbständigerwerbender zur Führung von Geschäftsbüchern im Sinn von Art.957 des Obligationenrechts (OR) verpflichtet, so hat er gemäss der Steuererklärung die unterzeichneten Jahresrechnungen (Erfolgsrechnungen und Bilanzen) der Steuerperiode beizulegen. Um die Überprüfung dieser Beilagen zu ermöglichen, muss der Steuerpflichtige auf Verlangen der Steuerbehörde insbesondere die Geschäftsbücher, einschliesslich der Belege, einreichen deren Einsichtnahme an Ort und Stelle dulden ().

­­­­­Art.130 Abs.2 DBG

2.3

2.3.1 Buchführungs- und aufzeichnungspflichtige Steuerpflichtige haben den Bargeldverkehr in einem Kassabuch festzuhalten. Darin sind die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos, wahrheitsgetreu und täglich aufzuzeichnen. Werden Vorjournale Vorbücher, wie z.B. Registrierkassenstreifen, verwendet, so sind die Aufzeichnungen in solchen Hilfsbüchern zeitnah in das Kassabuch zu übertragen. Dieses ist zudem regelmässig bei intensivem Bargeldverkehr täglich zu saldieren und mit dem tatsächlichen Bargeldbestand (durch sog. Kassensturz) zu vergleichen. Werden dabei Differenzen festgestellt, so sind sie sofort zu buchen. Gleiches gilt auch für andere Mängel in der Aufzeichnung (RB1994 Nr.44, 1995 Nr.43 = StE 1995 B 92.3 Nr.7). Eine Kassabuchführung, die diesen Anforderungen nicht entspricht, bewirkt die Vermutung der Unrichtigkeit der gesamten Buchhaltung, indem sie eine nicht zu beseitigende Ungewissheit über Höhe von Ertrag und Aufwand sowie von Aktiven und Passiven schafft (vgl. RB1983 Nr.51).

Automobilhandel

regelmässige­AmobilhandelsVGrZH, 16.Dezember 2009, SB.2009.00034, E.3.3.2; ­­

2.3.3 Die Zulässigkeit der Ermessenseinschätzung wird in der Beschwerde nicht mehr bestritten. Umstritten ist lediglich noch die Höhe der Schätzungen für die Steuerperiode 2009, die als offensichtlich unrichtig, willkürlich und nicht nachvollziehbar bezeichnet wird. Insbesondere rügen die Pflichtigen deren mangelhafte Begründungen. Ausdrücklich nicht angefochten werden die Schätzungen für die Steuerperiode 2010.

3.

3.1 Eine Ermessenseinschätzung kann gemäss Art.132 Abs.3 DBG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden (Satz1). Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Satz2).

Wegen des im Beschwerdeverfahren geltenden Novenverbots (vgl. E.1.2) hat der Steuerpflichtige im Einspracheverfahren, spätestens aber im Rekursverfahren nachzuweisen, dass die Ermessenseinschätzung offensichtlich unrichtig ist. Er hat den Nachweis dadurch zu erbringen, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt zumindest anbietet (RB1999 Nr.150). Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- bzw. Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschätzung als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl.RB 1994 Nr.45 E.a mit Hinweisen; Martin Zweifel, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, 2.A. Basel 2008, Art.132 DBG N.38 ff. und N.54ff.). Dabei hat die Einsprache- bzw. erstinstanzliche Beschwerdebehörde keine weiteren Untersuchungen anzustellen. Sie hat indessen mit Blick auf die materielle Wahrheitsfindung alle im Zeitpunkt der Entscheidfällung vorhandenen Schriftstücke zu berücksichtigen, welche ordnungsgemäss in das Verfahren eingeflossen sind und die den sofortigen Beweis zumindest eine hohe Wahrscheinlichkeit des behaupteten Sachverhalts für sich beanspruchen können (VGr, 22.September 2010, SB.2010.00019, E.3.2; Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, 144).

3.2 Die Pflichtigen, deren Kassabuchführung als ordnungswidrig erscheint, haben die verletzte Buchführungs- und Verfahrenspflicht der Natur der Sache entsprechend auch im Einsprache- und Rekursverfahren nicht erfüllt und infolgedessen den ihnen obliegenden Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht.

Unter diesen Umständen durfte das Steuerrekursgericht nach ständiger Rechtsprechung keine weitere Untersuchung durchführen, sondern musste sich darauf beschränken, die im Zeitpunkt der Entscheidfällung vorhandenen Schriftstücke zu berücksichtigen, welche ordnungsgemäss in das Verfahren eingeflossen waren und die den sofortigen Beweis zumindest eine hohe Wahrscheinlichkeit des behaupteten Sachverhalts für sich beanspruchen konnten (vgl. E.3.1). Es hat daher bei einer ermessensweisen Schätzung der Einkünfte aus dem Autohandel des pflichtigen Ehemannes aus selbständiger Erwerbstätigkeit zu bleiben.

4.

4.1 Ist der Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht, fragt es sich nur noch, ob die Ermessenseinschätzung offensichtlich unrichtig, d.h. willkürlich ausgefallen ist. Offensichtlich unrichtig ist eine Schätzung, die erkennbar auf missbräuchlicher Betätigung des Schätzungsermessens beruht und insbesondere willkürlich ist (vgl. BGE108 Ib 196 E.4). Willkür liegt vor, wenn die Schätzung nach den Akten sachlich nicht begründbar ist, namentlich weil sie pönal fiskalisch motiviert ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden -hilfsmittel stützt sonst mit den aktenkundigen Verhältnissen des Einzelfalls aufgrund der Lebenserfahrung vernünftigerweise nicht vereinbart werden kann und damit als geradezu unmöglich erscheint (vgl. RB1983 Nr.57 E.3b = ZBl84 [1983] 547ff. = ZR82 [1983] Nr.123; RB1963 Nr.62 = ZBl65 [1964] 384ff. = ZR65 [1966] Nr.13).

4.2 Die Pflichtigen machen geltend, die Schätzungen der Erwerbseinkünfte hätten die deklarierten Einkünfte massiv übertroffen. Während das kantonale Steueramt in der Steuerperiode 2009 von nicht deklarierten Erwerbseinkünften in der Höhe von Fr. ausgegangen sei, habe es für die Steuerperiode 2010 bloss noch Fr. an nicht deklarierten Einkünften aufgerechnet. Die nicht deklarierten Erwerbseinkünfte in der Steuerperiode 2009 sollen gemäss Einspracheentscheiden mithin 331% der nicht deklarierten Einkünfte in der Steuerperiode 2010 betragen haben. Auch in der absoluten Höhe unterscheiden sich die schätzungsweise festgelegten Erwerbseinkünfte erheblich, Fr. im Jahr 2009 vs. Fr. im Jahr 2010. Es sei kein Grund ersichtlich, weshalb die Schätzung der Erwerbseinkünfte in der Steuerperiode 2009 derart viel höher ausgefallen sei als in der Steuerperiode 2010. Es sei unplausibel und widerspreche der allgemeinen Lebenserfahrung, dass im ersten Jahr einer neu aufgenommenen Geschäftstätigkeit fast das Doppelte wie im zweiten Jahr hätte verdient werden sollen.

Da vorliegend nicht von einem "Regelfall" auszugehen sei, sei die Begründung der Höhe der Schätzung nicht entbehrlich. Eine Begründung dränge sich wegen der massiven Abweichung von den geschätzten zu den deklarierten Erwerbseinkünften sowie wegen der unerklärlichen Differenz der beiden Steuerperioden 2009 und 2010 auf.

4.3 Die Vorinstanz bestätigte die Schätzungen des kantonalen Steueramts, da die geschätzten Gewinne nicht in der Weise offensichtlich unrichtig seien, dass die dafür erforderlichen Umsätze sich im Betrieb des Pflichtigen realistischerweise überhaupt nicht erzielen liessen. Auffällig und ungewöhnlich sei zwar die markante Reduktion des Gewinns im zweiten Geschäftsjahr, was in einem volatilen Geschäft wie dem Autohandel jedoch nicht auszuschliessen sei. Da offensichtliche Unrichtigkeit nur dann anzunehmen sei, wenn die infrage stehende Schätzung als geradezu unmöglich erscheine, weil der geschätzte Gewinn in dem infrage stehenden Unternehmen aus objektiven Gründen schlechterdings nicht als erzielbar erscheine, erwiesen sich die Schätzungen des kantonalen Steueramts mithin als vertretbar und keineswegs offensichtlich unrichtig.

4.4 Die Pflichtigen haben es unterlassen, substanziiert darzulegen, inwiefern die ermessensweise Schätzung der Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit des pflichtigen Ehemannes aus Automobilhandel für die Steuerperiode 2009 offensichtlich unrichtig sein soll. Sie beschränken sich darauf, die Schätzungen anhand von Vergleichen mit der (untauglichen) Buchhaltung der beiden betroffenen Steuerperioden als unplausibel darzustellen und verlangen ihrerseits von der Steuerbehörde konkrete Angaben und Begründungen der Höhe der Schätzungen.

16.Dezember 2009, SB.2009.00034

Was die Differenz der geschätzten Einkünfte der beiden Steuerperioden 2009 und 2010 betrifft, so der Einkünfte der beiden Steuerperioden 2009 und 2010 nicht begründet wurde. Da b, jedoch imarkante Reduktion des Gewinns im zweiten Geschäftsjahr (2010) auch nichts für die Schätzung der Steuerperiode 2009 abgeleitet werden. Zudem begründete das kantonale Steueramt die Tieferschätzung der Steuerperiode 2010 in der Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 23.Oktober 2013 nicht bloss damit, dass die Struktur des Geschäfts (Einmannbetrieb) und die Betriebsart "Auto-Schieber", die eine tiefere Marge als normal in dieser Branche aufweise, was auch auf die Steuerperiode 2009 zugetroffen hätte. Vielmehr wird auch auf eine neuerliche Analyse der Aktenlage verwiesen. Der Verweis in der Beschwerdeschrift auf den Entscheid des Bundesgerichts vom 17.Oktober 2011 (2C_279/2011) ist vorliegendenfalls nicht einschlägig, wurde in jenem Verfahren die Ermessenseinschätzung des Einkommens auf das 5,3-fache gemessen am Durchschnitts­einkommen der letzten 20Jahre bzw. auf das 3,3-fache gemessen am maximal deklarierten Einkommen doch nur deshalb als offensichtlich unrichtig betrachtet, weil sie sich angesichts des niedrigen Einkommens der betroffenen Person und mangels Anhaltspunkten für anderweitige Einkommensquellen nicht rechtfertigen liess.

910Fr. vertretbar und

­­

Demgemäss erkennt die Kammer:

Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 100.-- Zustellkosten,
Fr. 2'100.-- Total der Kosten.