Urteil Steuergericht (SO)

Es wirken mit:

Präsident: Müller

Richter: Flury, Kellerhals

Sekretär: Hatzinger

In Sachen SGSTA.2018.27; BST.2018.27

A und B X

gegen

Veranlagungsbehörde Y

betreffend Staatsund Bundessteuer 2015

hat das Steuergericht den Akten entnommen:

1. Mit Datum vom 29. Mai 2016 reichten die Steuerpflichtigen A und B X die Steuererklärung 2015 ein. In der Veranlagung der Staatsund Bundessteuer 2015 vom 16. Januar 2017 nahm die Veranlagungsbehörde (VB) Y verschiedene Korrekturen vor. Beim Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit wurde ein Betrag von total CHF 32'248 aufgerechnet inkl. eines Zuschlags nach Ermessen von CHF 1'503, da die Beweiskraft der Buchhaltung v.a. infolge eines fehlenden Kassabuchs abgelehnt wurde. Weiter wurde ein Pauschalabzug von CHF 800 für das Nebeneinkommen des selbständigen Ehemanns und Landwirts nicht zugelassen. Das galt auch für den Kinderabzug von CHF 6'000 und den Abzug für Versicherungsprämien von CHF 650 für die in Ausbildung stehende Tochter C wegen deren steuerbaren Einkommens von über CHF 11'000. Stattdessen wurde der Unterstützungsabzug von CHF 2'000 gewährt. Bei der Bundessteuer erfolgte betragsmässig indes keine Korrektur. Gegen diese Veranlagung liessen die Steuerpflichtigen am 9. Februar 2017 Einsprache erheben. Sie machten im Wesentlichen geltend, die Aufrechnungen der Privatanteile Autokosten, Eigenmietwert, Naturallieferungen und allgemeine Betriebskosten seien zu korrigieren. Zudem seien die Schuldzinsen von CHF 500 und der Kinderabzug für die Tochter C zu gewähren. Ausserdem wurde um eine Einspracheverhandlung ersucht. Diese fand denn am 21. Juli 2017 statt. In der Folge reichte der Vertreter der Steuerpflichtigen zusätzliche Unterlagen und eine Stellungnahme ein. Am 19. Dezember 2017 erfolgte eine zweite und am 17. Januar 2018 eine dritte Einspracheverhandlung. Am 12. Februar 2018 ging noch eine Rückäusserung der Einsprecher ein.

Mit Einspracheentscheid vom 26. März 2018 wurde die Einsprache teilweise gutgeheissen und das steuerbare Einkommen bei der Staatssteuer von CHF 69'784 um CHF 11'649 auf CHF 58'135 reduziert und bei der direkten Bundessteuer von CHF 62'300 um CHF 7'000 auf CHF 55'300. Dazu wurde im Wesentlichen ausgeführt, aufgrund der zusätzlich eingereichten Unterlagen könnten die folgenden Korrekturen vorgenommen werden: Beim Eigenmietwert eine Differenz von CHF 3'929 (Veranlagung: CHF 13'200; Pachtzinsgesetzgebung: CHF 9'271); beim Privatanteil Naturallieferungen eine Differenz von CHF 1'680 und beim Privatanteil Betriebskosten eine solche von CHF 1'260. Sodann hätten sich die Einsprecher in der Rückäusserung vom 12. Februar 2018 mit den Korrekturen einverstanden erklärt, aber noch folgende Forderungen geltend gemacht: Bei den Ausgaben für Aushilfen von CHF 530 könne die Zahlung an D über CHF 400 mangels Belegen nicht zum Abzug zugelassen werden. Bezüglich des Zuschlags nach Ermessen sei die Buchhaltung wegen fehlender Beweiskraft abzuweisen. Es sei ein Ermessenszuschlag von CHF 1'503 zu erheben. Ein höherer Zuschlag sei im Hinblick auf die Finanzierbarkeit der Lebenshaltungskosten indes nicht angezeigt. Die Einsprache sei in diesem Punkt unbegründet. Weiter sei bei der Festsetzung des Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit der Verlust von -CHF 12'000 um CHF 6'999 auf -CHF 18'999 zu erhöhen. In Bezug auf die Auslagen bei Nebenerwerb erziele der Einsprecher nebst seiner selbständigen Erwerbstätigkeit als Landwirt noch unselbständige Nebeneinkommen aus diversen Tätigkeiten. Dafür seien ihm die geltend gemachten Berufsunkosten von CHF 800 nicht zum Abzug zugelassen worden. Üben selbständig Erwerbende Nebenbeschäftigungen aus, seien die damit zusammenhängenden Unkosten in der Regel bereits in der Buchhaltung der selbständigen Erwerbstätigkeit enthalten. Dass dies nicht zutreffe, hätten die Einsprecher nicht nachgewiesen. Dass die entstandenen Kosten ihrer Ansicht nach nicht im Geschäftsabschluss enthalten seien, genüge nicht. Die Einsprache sei in diesem Punkt ebenfalls unbegründet. Indessen sei die Einsprache bei den steuerfreien Beiträgen der Kinder begründet; der Kinderabzug von CHF 6'000 und der Versicherungsabzug von CHF 650 seien anstelle des Unterstützungsabzugs von CHF 2'000 zum Abzug zuzulassen. Bei der Bundessteuer erfolge betragsmässig indes keine Korrektur, da die Abzüge für Unterstützungsbedürftige und Kinder gleich hoch seien.

2. Gegen diesen Einspracheentscheid reichten die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) am 27. April 2018 (Postaufgabe) beim Kantonalen Steuergericht Rekurs ein. Dazu wurde vorab angeführt, ihnen sei es wichtig, die Sachlage auch auf der menschlichen Ebene darzulegen. Sie hätten während den Gesprächen mit der VB das Gefühl gehabt, sie würden auf der Anklagebank sitzen und hätten versucht, den Staat zu betrügen. Dies habe sie zermürbt und verletzt. Der Sachverhalt sei einseitig dargelegt und es sei kein Protokoll erstellt worden. Betreffend den 1. Punkt der Abschreibung auf dem Wohnhaus sei laut Merkblatt für selbständige Erwerbende in der Landwirtschaft auf Wohnhäuser eine Abschreibung bis max. 4 % zulässig. Die Rekurrenten beantragten, die Aufrechnung von CHF 1'754 zu streichen. Bezüglich des 2. Punktes der Auslagen bei Nebenerwerb sei gemäss Wegleitung zur Steuererklärung ein entsprechender Abzug möglich. Gemäss Buchhaltung seien dem Betrieb rund CHF 40 für Büromaterial belastet worden. Diese Ausgaben würden nicht einmal den Betriebsaufwand decken. Die Auslagen für den Nebenerwerb wie PC Benützung, Büromaterial und Autospesen seien vom Privatkonto bezahlt worden. Es wurde beantragt, die Auslagen beim Nebenerwerb von CHF 800 zu gewähren. Schliesslich hielten die Rekurrenten in Bezug auf den 3. Punkt des Ermessenszuschlags bzw. die Erfolgsaufrechnung von CHF 1'503 fest, dass das Kassabuch digital geführt werde. Die Quittungen würden abgelegt. Der Barverkehr sei sehr gering und nicht höher als ca. 2-3 % des Umsatzes. Die Buchhaltung als fehlende Beweiskraft abzulehnen und einen Zuschlag vorzunehmen, werde beanstandet. Dieser Ermessenszuschlag sei rechtlich nicht begründet worden. Die Bearbeitung des Steuerjahrs 2015 habe viel Zeit beansprucht und die Rekurrenten hätten einige Prüfungen durch Steuerexperten tätigen lassen. Sie ersuchten um Prüfung der Angelegenheit.

Mit Vernehmlassung vom 29. Juni 2018 beantragte die VB Y (Vorinstanz), Rekurs und Beschwerde seien in einem Punkt gutzuheissen und in zwei Punkten kostenfällig abzuweisen. Betreffend die Jahresrechnung 2015 resp. den Ermessenszuschlag wurde v.a. festgehalten, dass aufgrund der zum Teil gravierenden Mängel keine ordnungsgemässe Jahresrechnung vorliege; dies habe auch der damalige Vertreter anerkannt. Das Kassabuch sei nicht beweiskräftig und es seien nicht alle Einnahmen verbucht worden. Wie hoch die wirklichen Einnahmen gewesen seien, sei ungewiss; daher könne das selbständige Einkommen nur nach Ermessen festgelegt werden. Eine solche Aufrechnung könne nur dann angefochten werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sei. Die Rekurrenten könnten den entsprechenden Nachweis aber nicht erbringen. Zudem sei der Ermessenszuschlag sehr moderat mit CHF 1'503. Die Rechtsmittel seien in diesem Punkt unbegründet. Bezüglich der Abschreibung auf dem Wohnhaus sei der falsche Abschreibungssatz zur Anwendung gelangt. Der Steuersatz betrage 4 %. Die Rechtsmittel seien in diesem Punkt begründet und die Abschreibungen auf dem Wohnhaus von CHF 1'754 zu gewähren. Die Rekurrenten wären schon im Einspracheverfahren zu ihrem Recht gekommen, wenn sie diesen Punkt bereits beanstandet hätten. Dies hätten sie indes erst vorliegend getan. Daher seien ihnen die Gerichtskosten für diesen Punkt aufzuerlegen. Schliesslich seien in Bezug auf die Berufsauslagen für den Nebenerwerb - für die Einwohnerund Bürgergemeinde E, die Einwohnergemeinde F und die G, H - die entstandenen zusätzlichen Kosten nicht nachgewiesen worden. Es sei auch unklar, was für zusätzliche Kosten entstanden seien. In der Regel würden bei einer Nebenerwerbstätigkeit keine oder sehr geringe Kosten für Büromaterial anfallen. Relevante Kosten seien sicher die Wegkosten zum Arbeitsort. Diese Kosten seien aber in der Jahresrechnung bereits berücksichtigt. Die Rechtsmittel seien in diesem Punkt unbegründet, da die Nebenerwerbstätigkeiten einen kausalen Zusammenhang mit der selbständigen Erwerbstätigkeit hätten und daher die effektiv entstandenen Kosten im Geschäftsaufwand der Jahresrechnung bereits berücksichtigt seien.

Dazu ist von den Rekurrenten beim Steuergericht keine Stellungnahme mehr eingelangt.

Das Steuergericht zieht in Erwägung:

1. Die Rekurrenten haben nur Rekurs (Rechtsmittel betreffend Staatssteuer) eingereicht. Aus ihrer Eingabe geht aber hervor, dass sie auch Beschwerde (Rechtsmittel betreffend direkte Bundessteuer) erheben wollten. Praxisgemäss nimmt das Steuergericht die Eingabe als Rekurs und Beschwerde entgegen. Ansonsten wurden die Rechtsmittel formund auch fristgerecht eingereicht. Das Kantonale Steuergericht (KSG) ist sachlich zuständig (§ 160 Abs. 1 des Steuergesetzes, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, DBG; § 4 der Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Auf die Rechtsmittel ist somit einzutreten.

2.1.1 Selbständig Erwerbende können die geschäftsoder berufsmässig begründeten Kosten abziehen (§ 34 Abs. 1 StG; Art. 27 Abs. 1 DBG). Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit ist, dass der Aufwand mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit direkt zusammenhängt. Wesentlich ist, dass die Aufwendung mit dem objektiven Ziel erfolgt, Erträge aus der selbständigen Erwerbstätigkeit zu bewirken (Reich/Züger/Betschart, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl., Basel 2017, Art. 27 N 8). Ein selbständig Erwerbender hat seine Aufwendungen zu belegen. Beim unselbständigen Nebenerwerb ist die Anerkennung pauschaler Unkosten von 20 % des Nettolohns vorgesehen (Richner et al., Handbuch zum DBG, 3. Aufl., Zürich 2016, Art. 26 N 134). Beim selbständigen Nebenerwerb wie hier erscheint eine analoge Regelung als angemessen (KSG vom 12.6.2017, SGSTA.2017.17; BST.2017.17, E. 3.2, unter https://gerichtsentscheide.so.ch).

2.1.2 Zu den geschäftsoder berufsmässig begründeten Kosten gehören auch Abschreibungen (§ 34 Abs. 1 lit. a StG; Art. 27 Abs. 2 lit. a DBG). Diese sind für Wertverminderungen von Aktiven des Geschäftsvermögens zulässig, soweit sie buchmässig oder wenn eine kaufmännische Buchhaltung fehlt, in besonderen Abschreibungstabellen ausgewiesen sind (§ 35 Abs. 1 StG, Art. 28 Abs. 1 DBG).

2.2.1 Im vorliegenden Fall stellt sich nicht zuletzt auch die Frage nach der Beweiskraft der eingereichten Buchhaltung bzw. der eingereichten Buchhaltungsunterlagen. Natürliche Personen mit Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und juristische Personen müssen der Steuererklärung die unterzeichnete Jahresrechnung (Bilanz, Erfolgsrechnung, Anhang) der Bemessungsperiode oder, wenn eine kaufmännische Buchhaltung fehlt, Aufstellungen über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und Privateinlagen beilegen (§ 141 Abs. 2 StG; Art. 125 Abs. 2 DBG). Damit auf diese Unterlagen abgestellt werden kann, müssen sie formell und materiell richtig sein. Die Geschäftsvorfälle müssen fortlaufend, lückenlos, übersichtlich und klar verzeichnet und belegt sein (§ 8 Abs. 2 der Vollzugsverordnung zum StG, BGS 614.12). Können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungszahlen, Ver-mögensentwicklung und Lebensaufwand des Steuerpflichtigen berücksichtigen (statt vieler: Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE 2004 Nr. 6; vgl. auch KSGE 2016 Nr. 11 E. 2.1). Bei bargeldintensiven Betrieben steht und fällt die Beweiskraft der Buchhaltung mit der Kassabuchführung. Bargeldverkehr bedingt Aufzeichnung in einer Form, die eine zuverlässige Erfassung und Kontrolle der Bareinnahmen erlaubt. Es sind deshalb jene Aufzeichnungen vorzunehmen, die zunächst eine korrekte Deklaration des Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit und des Geschäftsvermögens möglich machen und sodann die allseitige Überprüfung durch die Steuerbehörden erlauben. Dies gilt auch für Einzelunternehmen und Personengesellschaften mit weniger als CHF 500'000 Umsatzerlös im letzten Geschäftsjahr, die lediglich über die Einnahmen und Ausgaben sowie die Vermögenslage Buch führen müssen (Art. 957 Abs. 2 Ziff. 1 OR).

2.2.2 Die Führung eines Kassabuchs ist auch für Kleinbetriebe, deren Einnahmen zur Hauptsache oder ausschliesslich in Bargeld bestehen, essentiell. Dabei ist zu verlangen, dass im Kassabuch die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos und zeitnah aufgezeichnet werden. Nur auf diese Weise kann gewährleistet werden, dass die erfassten Barein-nahmen vollständig sind, d.h. den effektiven Bareinnahmen entsprechen. Ein halbwöchent-liches, wöchentliches oder gar zehntägiges Zuwarten mit der Eintragung vermag das Erfordernis der zeitnahen Aufzeichnung nicht zu erfüllen. Das entspricht ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts (BGer 2A.350/2005 vom 3.6.2005, E. 2). Die Führung eines Kassabuchs ist gerade auch für Kleinbetriebe unabdingbar. Wer überwiegend Einnahmen aus formlos geschlossenen Verträgen erzielt, in der Regel bar bezahlt wird und nicht regelmässig Rechnungen oder zumindest Quittungen auszustellen hat, ist ohne Einschränkung zur Führung eines Kassabuches verpflichtet. Dieses bildet den Drehund Angelpunkt der Aufzeichnung (BGer 2C_835/2011 vom 4.6.2012, E. 2.2.1). Insofern ist auch die unter dem revidierten Rechnungslegungsrecht neu gesetzlich zugelassene Milchbüchleinrechnung bzw. eine blosse Einnahmenund Ausgabenrechnung nicht larger als die bisherige steuerliche Aufzeichnungspflicht (vgl. Peter Locher, Kommentar DBG, Basel 2015, Art. 125 N 21 ff.; siehe auch Richner et al., a.a.O., Art. 125 N 19).

2.3 Nach der allgemeinen Beweislastregel hat die Veranlagungsbehörde die steuerbegründenden oder -erhöhenden Tatsachen nachzuweisen, die steuerpflichtige Person indes jene Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (Richner et al., a.a.O., Art. 123 N 77). Mithin obliegt den Rekurrenten im Rechtsmittelverfahren die Pflicht zur substantiierten Sachdarstellung und die Beweislast für den von ihnen geschilderten Sachverhalt (Richner et al., a.a.O., Art. 123 N 77 und Art. 140 N 55; Reich/Züger/Betschart, a.a.O., Art. 27 N 39).

3.1 Im konkreten Fall sind die Rekurrenten Landwirte. In einem relativ komplizierten Einspracheverfahren konnte einige umstrittene Punkte geklärt werden. Offen sind hier noch folgende 3 Punkte: (1.) In Bezug auf die Abschreibung betreffend das Wohnhaus machen die Rekurrenten einen Satz von 3 % geltend und die Vorinstanz ursprünglich einen solchen von 2 %. Sie rechnete denn den Betrag von CHF 1'754 auf. Im vorliegenden Verfahren hat die Vorinstanz indessen den Satz von 3 % akzeptiert. (2.) Sodann hat der Rekurrent diverse kleinere Nebenerwerbe und möchte in dieser Hinsicht den Betrag von CHF 800 abziehen. Die Vorinstanz ist dagegen der Ansicht, dass entsprechende Auslagen - soweit sie überhaupt angefallen seien - sich in der Buchhaltung befinden würden. (3.) Schliesslich hat die Vorinstanz die Buchhaltung, v.a. auch das Kassabuch, als unkorrekt angesehen und den Betrag von CHF 1'503 aufgerechnet.

3.2.1 Es ist unbestritten, dass landwirtschaftliche Gebäude wie hier zu max. 4 % abgeschrieben werden dürfen (Merkblatt für Selbständigerwerbende, Landwirtschaftsbetriebe). Auf die Aufrechnung von CHF 1'754 ist daher nach dem Gesagten unbestrittenermassen zu verzichten. Die Rechtsmittel sind in diesem Punkt begründet.

3.2.2 Ausgaben für einen Nebenerwerb sind bei selbständig Erwerbenden häufig in der Buchhaltung als Geschäftsaufwand enthalten. Dies muss aber so nicht überall zutreffen. Selbständig Erwerbende sind denn frei, die Auslagen nicht zu verbuchen; dann kann aber eine entsprechende Pauschale abgezogen werden. Hier weisen die Rekurrenten indes nicht nach, dass Auslagen entstanden sind, welche nicht verbucht wurden. Der geforderte Abzug (CHF 800) kann daher nicht gewährt werden. Die Rechtsmittel sind insoweit unbegründet.

3.2.3 Sodann wurde im Revisionsbericht aufgezeigt, dass die Buchhaltung hier nicht ordnungsgemäss geführt worden ist. Weder ist ein Kassabuch noch sind Belege für Barverkäufe vorhanden. Die umstrittene Aufrechnung ist daher nicht zu beanstanden; mit der relativ bescheidenen Höhe von CHF 1'503 wurde auch das Ermessen nicht überschritten. Die Rechtsmittel sind demnach auch in diesem Punkt unbegründet.

3.3 Was die Rekurrenten weiter eingewendet haben, kann zu keinem andern Ergebnis führen. Zwar ist es möglich, ein Kassabuch digital zu führen (vgl. bereits KSGE 2004 Nr. 6 E. 9). Dass Belege im Barverkehr fehlten bzw. unvollständig waren (Revisionsbericht), ist an sich unbestritten. Insofern ist denn nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz von einem nicht ordnungsgemässen Kassabuch ausgegangen ist, diesem in der Folge die Beweiskraft abgesprochen und einen Ermessenszuschlag vorgenommen hat. Gegen den relativ moderaten Zuschlag von CHF 1'503 ist nichts einzuwenden; er erscheint nicht als offensichtlich unrichtig. Die Rekurrenten konnten die Mängel in der Kassabuchhaltung nicht beseitigen, so dass die Vorinstanz diese Buchhaltung als Veranlagungsgrundlage zu Recht abgelehnt hat. Die ermessensweise Aufrechnung durch die VB erfolgte damit zu Recht (vgl. § 147 Abs. 2 StG; Art 130 Abs. 2 DBG; Ermessensveranlagung). Sodann ist unbestritten, dass der Rekurrent als selbständig erwerbender Landwirt mehrere Nebenerwerbe ausübt, die seinem Haupterwerb als Landwirt zusammenhängen, namentlich Erhebungen für die Landwirtschaft. Die Zusatzkosten aus diesen Nebenerwerben wurden aber nicht nachgewiesen. Dass diese Kosten privat bezahlt worden seien, reicht nicht aus. Zudem sind im eingereichten Kontenblatt 6793 noch weitere Büromaterial-Kosten verbucht als die geltend gemachten Kosten.

3.4 Nach den Erwägungen erweisen sich Rekurs und Beschwerde als teilweise begründet und sind daher teilweise gutzuheissen. Die Aufrechnung von CHF 1'754 ist aufzuheben. Im Übrigen sind die Rechtsmittel unbegründet und damit abzuweisen.

4. Die Verfahrenskosten sind grundsätzlich nach dem Prozessausgang den Parteien aufzuerlegen (vgl. § 163 StG; Art. 144 DBG). Hier unterliegen die Rekurrenten nach dem Gesagten zu 56 % (Streitwert: CHF 4'057; unterliegender Anteil: CHF 2'303; obsiegender Anteil: CHF 1'754). Auch (teilweise) obsiegenden Rekurrenten können Kosten auferlegt werden, wenn sie bei pflichtgemässem Verhalten schon im Einspracheverfahren zu ihrem Recht gekommen wären (vgl. § 163 Abs. 2 StG; Art. 144 Abs. 2 DBG). Nachdem die Rekurrenten das Einspracheverfahren aber teilweise ohne Vertretung absolviert haben, kann hier nicht von einem pflichtwidrigen Verhalten ausgegangen werden. Demnach haben die Rekurrenten nur im Umfang des Unterliegens (56 %) die Gerichtskosten zu tragen. Diese sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 305 festzusetzen (Grundgebühr: CHF 500; Zuschlag: CHF 45; ausmachend CHF 545; davon 56 %). Eine Parteienschädigung ist mangels Antrags bzw. Vertretung nicht zuzusprechen.

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Demnach wird erkannt:

1.      In teilweiser Gutheissung von Rekurs und Beschwerde wird die Aufrechnung von CHF 1'754 aufgehoben. Im Übrigen werden Rekurs und Beschwerde abgewiesen.

2.      Den Rekurrenten/Beschwerdeführern werden die Gerichtskosten von CHF 305 zur Bezahlung auferlegt.

Im Namen des Steuergerichts

Der Präsident: Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller W. Hatzinger

Rechtsmittel: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:

- Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- VB Solothurn (mit Steuerakten)

- KStA, Recht und Aufsicht

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer der EG E

- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern

Expediert am: