Urteil Steuergericht (SO)

Sachverhalt:

1. a) Der 1966 geborene X. 1994 an der Rechtsund wirtschaftswissenschaftlichen Fakultät der Universität Bern als regulärer Student mit dem Studienziel lic. rer. pol. immatrikuliert. In der Zeit vom 1. Januar bis 31. Juli 1993 arbeitete er 17 Stunden wöchentlich bei der Firma A. AG, deren Normalarbeitszeit 42,7 Std. pro Woche beträgt. Er erzielte dabei einen Bruttolohn von Fr. 27'150.--. In der Zeit vom 1. August bis 31. Dezember 1993 erzielte er als Lehrkraft an einer Handelsschule ein Bruttoeinkommen von Fr. 2'166.75. Daneben bezog er für die nämliche Zeit bei der Arbeitslosenkasse des Kantons Solothurn eine Arbeitslosenentschädigung in der Höhe von brutto Fr. 14'300.--. In seinem Antrag teilte er der Kasse mit, dass er eine Teilzeitbeschäftigung von ca. 19 Stunden pro Woche suche. Der Steuerpflichtige war 1994 sowohl weiterhin bei der Handelsschule in geringem Umfange als Lehrkraft tätig als auch in erheblichem Ausmass arbeitslos.

b) In der Steuererklärung 1994 machte der Pflichtige den Sozialabzug als Werkstudent von damals Fr. 3'600.-geltend. Dieser Abzug wurde ihm mit Veranlagungsverfügung vom 30. August 1994 verweigert. Gegen diese Verfügung erhob der Pflichtige am 20. September 1994 Einsprache mit dem sinngemässen Antrag, ihm sei der Werkstudentenabzug zu gewähren. Mit Entscheid vom 9. Mai 1996 wies die Veranlagungsbehörde die Einsprache vollumfänglich ab.

2. Mit Eingabe vom 4. Juni 1996 (Postaufgabe 7. Juni 1996) erhebt der Pflichtige gegen diesen Entscheid Rekurs und beantragt die Gewährung des Werkstudentenabzuges. In ihrer Vernehmlassung vom 19. August 1996 schliesst die Veranlagungsbehörde auf Abweisung des Rekurses.

Am 13. Mai 1997 liess die Arbeitslosenkasse die mit prozessleitender Verfügung vom 2. Mai 1997 edierte Anmeldung zum Bezug der Arbeitslosenentschädigung für die Zeit ab 1. August 1993 sowie die zugehörige Arbeitgeberbescheinigung der Firma A AG dem Steuergericht in Kopie zukommen. Aus einem auf dem Original handschriftlich angebrachten Vermerk wird ersichtlich, dass die Kasse die Arbeitgeberbescheinigung am 3. Mai 1996 auch der Veranlagungsbehörde zur Kenntnis gebracht hat.

Erwägungen:

1. Streitig und zu prüfen ist, ob die Steuerverwaltung zu Recht dem Rekurrenten den Sozialabzug als Werkstudent für das Steuerjahr 1994 verweigerte. Die Verwaltung begründet die Verweigerung des Abzuges mit mehreren Argumenten: Die ausgerichteten Taggelder der Arbeitslosenversicherung seien keine Entschädigung für eine ausgeübte Erwerbstätigkeit. In diesem Umfang sei der Pflichtige zu Beginn des Steuerjahres nicht Werkstudent. Das Einkommen als Lehrer von Fr. 2'166.-erreiche die Höhe des Sozialabzuges nicht und könne deshalb nicht berücksichtigt werden. Sollte die Arbeitslosenentschädigung einem Erwerbseinkommen gleichgestellt werden, so sei das Einkommen viel zu hoch, um noch als Nebenerwerb taxiert werden zu können, liege doch dieses erheblich höher, als was für den Unterhalt eines Studenten und das Studiengeld notwendig sei.

2. Vorab ist festzuhalten, dass es dem Rekurrenten nicht zum Nachteil gereicht, dass er einen wesentlichen Teil seines Einkommens aus den Leistungen der Arbeitslosenversicherung bezieht. Diese Leistungen stellen einen Ersatz für Erwerbsausfall dar (vgl. Art. 1 AVIG) und wurden durch den Rekurrenten zumindest zum Teil durch Lohnabzüge während seiner Erwerbstätigkeit finanziert. Zudem wäre es geradezu stossend, arbeitslose Werkstudenten, die von der Arbeitslosenversicherung als erwerbslose Personen anerkannt werden und gestützt auf ihre bisherige Erwerbstätigkeit auch Leistungen der Versicherung erhalten, den Abzug nicht zu gewähren.

Die Frage, ob eine Nebenerwerbstätigkeit, mit der lediglich ein Einkommen erzielt wird, das die Höhe des Pauschalbetrages nicht erreicht, den Abzug gänzlich ausschliesst, kann mithin offen bleiben.

3. a) Die gesetzlichen Grundlagen liefern keine näheren Anhaltspunkte für die Frage, wann der Werkstudentenabzug von Fr. 3'800.-gem. § 43 Abs. 1 lit. g StG zu gewähren ist. Das Steuergericht bzw. die vormalige KRK hat sich zur hier interessierenden Frage wie folgt geäussert:

Der Abzug soll nur jenen Studierenden an höheren Lehranstalten zukommen, deren Haupttätigkeit das Studium ist, und die zeitweise erwerbstätig sind. Es gilt nämlich nur der zeitweise erwerbstätige Studierende als Werkstudent, also nur der, der in erster Linie studiert und in zweiter Linie, um sich das Studium zu ermöglichen, arbeitet (Bericht KRK 1972, 13 II 2). Ein Doktorand, der halbtags als wissenschaftlicher Assistent erwerbstätig ist, geht deshalb nicht nur nebenbei einer Erwerbstätigkeit nach und hat keinen Anspruch auf den Werkstudentenabzug. Dies, weil die Arbeit jedenfalls nicht nur ganz nebenbei erfolgt, um das Studium zu finanzieren. Der fragliche Abzug ist als Sozialabzug nicht jedem Studenten mit Erwerbstätigkeit Erwerbstätigen mit Studium zuzugestehen. Dabei ist namentlich auf die Höhe des erzielten Einkommens abzustellen. Liegt dieses erheblich über jenem Betrag, der nach landesüblicher Auffassung für den Unterhalt eines Studenten und für das Studiengeld notwendig ist, ist mithin der Werkstudentenabzug nicht zu gewähren (KRKE 1974, Nr. 15).

Voraussetzung für den Abzug sind die Haupttätigkeit des Studiums und eine Erwerbstätigkeit nebenbei (KRKE 1980, Nr. 19). Der Werkstudentenabzug kommt deshalb dann nicht in Frage, wenn der Steuerpflichtige regelmässig halbtags angestellt ist bei ganztägiger Erwerbstätigkeit eine Zusatzausbildung anstrebt. Bei der Beurteilung des erzielten Einkommens in einem einzelnen Jahr ist zusätzlich auf den Gesamtzusammenhang abzustellen. So kann ein Studierender, welcher während eines Bemessungsjahres ein erhebliches Einkommen erzielt, um Ausbildungsschulden abzuzahlen und sein künftiges Studium zu finanzieren, als Werkstudent gelten. Voraussetzung ist aber, dass vor und nach diesem Jahr mit einem hohen Einkommen hauptsächlich dem Studium nachgegangen wird (KRKE 1985, Nr. 17).

b) In Anbetracht der vorstehend dargelegten Praxis ist die erste Frage, welche in Fällen wie dem Vorliegenden zu prüfen ist, diejenige nach der Üblichkeit der Einkommenshöhe für studentische Verhältnisse. Obgleich sich in dieser Hinsicht die Gepflogenheiten sicherlich geändert haben, muss man sich fragen, ob das vom Rekurrenten erzielte Nettoeinkommen von monatlich beinahe Fr. 3'300.-höher liegt als jenes, welches nach landesüblicher Auffassung für den Unterhalt eines Studierenden und die Begleichung der Studienkosten erforderlich ist. Diese Frage stellt sich umso mehr, als es sich beim Werkstudentenabzug ja um einen Sozialabzug handelt und der Rekurrent offenbar nicht einen eigenen Haushalt führt. Sie kann aber in Anbetracht der nachstehenden Erwägungen offen bleiben.

c) Entscheidend ist nun, ob ein Pflichtiger in qualitativer Hinsicht überwiegend seinem Studium nachgeht. Dabei muss der Einkommenserwerb final ausschliesslich zumindest überwiegend der Bestreitung des Lebensunterhaltes während der Ausbildung dienen.

Insofern kommt dem Kriterium der Höhe des Einkommens nur indirekt eine Indizwirkung zu. Es kann durchaus sein, dass bei kostspieligen Ausbildungsgängen die Erzielung eines relativ hohen Einkommens unabdingbar ist. Die Einkommenshöhe ist zudem insoweit nur mit der gebotenen Zurückhaltung zu würdigen, als sie in Relation zu einem in der fraglichen Berufsbranche bei einer hundertprotzentigen Erwerbstätigkeit erzielbaren Entlöhung gesetzt werden muss. Soweit also die Schwelle gem. lit. b hievor nicht erreicht bzw. überstiegen ist, darf es einem Pflichtigen nicht zum Nachteil gereichen, wenn er aufgrund seiner Qualifikationen anderer Gründe einer einträglichen Teilzeittätigkeit nachgehen kann. Die Prüfung dieser Fragen im Einzelfall ist aber nur dann erforderlich, wenn sich vorgängig aufgrund der vorgenannten Kriterien feststellen lässt, dass es einem Pflichtigen überhaupt faktisch zumindest möglich ist, den überwiegenden Teil seiner persönlichen Ressourcen in die Ausbildungstätigkeit zu investieren.

3. Dem ist nun im vorliegenden Fall nicht so. Es erweist sich anhand der konkreten Umstände, dass es dem Rekurrenten unabhängig vom Aufwand, der sein Studium erfordert, sowie unabhängig von der Frage, inwieweit er sich wirklich dieser Tätigkeit widmete, gar nicht möglich sein konnte, seine Arbeitskraft überwiegend dem Studium zu widmen.

Hier ist nun die bisherige Praxis insofern zu präzisieren, als in der Regel bei einer mehr als 33-prozentigen Erwerbstätigkeit das Studium nicht mehr als Haupttätigkeit gelten kann. Dabei muss auch hier wiederum auf die konkreten Verhältnisse der betreffenden Berufsbranche abgestellt werden. So kann bei einem Studierenden, welcher nebenbei als Lehrer tätig ist, bereits bei einem durchschnittlichen wöchentlichen Lektionenumfang von ca. 10 Stunden von einer 33-protzentigen Erwerbstätigkeit ausgegangen werden, während in anderen Fällen von einer üblichen Vollarbeitszeit von z. B. 42 Stunden pro Woche auszugehen ist.

Unter Berücksichtigung dieser Kriterien erweist es sich nun, dass der Rekurrent im hier fraglichen Bemessungsjahr mindestens als zu 40 % erwerbstätig gelten muss, womit er im Sinne der vorstehenden Präzisierung der Praxis nicht als Student, welcher seine Arbeitskraft überwiegend für das Studium einsetzt, gelten kann. Denn der Rekurrent ging in den ersten 7 Monaten des Bemessungsjahres einer 40-prozentigen Arbeitstätigkeit nach und war gemäss Antrag an die Arbeitslosenkasse auch im Anschluss daran bereit, neben seiner Tätigkeit an der Neuen Handelsschule einer Teilzeitbeschäftigung von ca. 19 Stunden pro Woche nachzugehen.

Der Rekurs ist mithin abzuweisen.

Steuergericht, Urteil vom 24. November 1997