Urteil Steuergericht (SO)

Sachverhalt:

1. Der Steuerpflichtige wohnt in S. und arbeitet als Beamter in der Gemeinde R.. In der Steuererklärung 1993 machte er Erwerbsunkosten von Fr. 10'600.-geltend, nämlich Pauschale Fr. 1'700.-- und Fahrtkosten Fr. 8'900.-. (240 Tage à 52 km). Die Veranlagungsbehörde anerkannte Fr. 8'584.--, nämlich Pauschale Fr. 1'700.--, Fahrtkosten Fr. 4'484.-- (Hinund Rückfahrten Morgen und Abend = 6'240 km) und Fr. 2'400.-- Mehrkosten auswärtiger Verpflegung am Mittag. Sie hielt daran mit Einspracheentscheid vom 9. August 1998 fest.

2. Mit Rekurs vom 10. August 1995 verlangte der Steuerpflichtige einen Abzug für erwerbsbedingte Mehrkosten von Fr. 8'900.-- (statt Fr. 4'484.-- + Fr. 2'400.--). Er sei seit 30 Jahren "insulinspritzender" Diabetiker und benötige vor jeder Hauptmahlzeit Insulin. Dank Disziplin und ausgewogener Kost (nur zu Hause möglich) habe er Spätfolgen der Krankheit verhindern können. Er könne nachweisen, dass seine erwerbsbedingten Kosten mehr als den von der Steuerbehörde anerkannten Betrag ausmachten.

Nach Auffassung der Veranlagungsbehörde kann der Rekurrent für den Mittag keine Fahrtkosten, sondern den maximalen Abzug von Fr. 2'400.-für Mehrkosten auswärtiger Verpflegung verlangen. Anderseits habe man wegen der besonderen Umstände die Benützung des privaten Fahrzeugs am Morgen und Abend als erwerbsbedingt anerkannt. Die Fahrten über den Mittag seien nicht berufs-"notwendig".

Erwägungen:

1. Das vor der Teilrevision 1994 gültige, hier anwendbare Recht anerkannte als Berufskosten die zur Erzielung des Einkommens "notwendigen" Aufwendungen, so die Kosten für Fahrten zwischen Wohnund Arbeitsstätte, die Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte usw. (§ 33 Abs. 1 lit. a und bGesetz über die Staatsund Gemeindesteuern, StG). Abs. 2 ermächtigte den Regierungsrat, für Berufskosten nach lit. a - d Pauschalansätze festzulegen, wobei im Fall von a, c, und d der Nachweis höherer Kosten offen bleibe. In der Steuerverordnung Nr. 13 legte der Regierungsrat die Pauschalansätze für die Berufskosten fest, so in § 3 die Abzüge für Fahrtkosten und in § 4 die Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnung (1 Hauptmahlzeit, höchstens Fr. 2'400.-pro Jahr). § 3 Abs. 2 limitiert die Abzugsmöglichkeit von Fahrtkosten dahingehend, dass für "Hinund Rückfahrt über Mittag" höchstens der Abzug für auswärtige Verpflegung nach § 4 geltend gemacht werden kann. Weil aStG § 33 Abs. 2 StG gegenüber den Pauschalansätzen den Nachweis höherer Kosten u.a. bei Fahrtkosten offenhält, hält die Einschränkung in § 3 Abs. 2 der Steuerverordnung vor dem Gesetz nur Stand, wenn Kosten für Fahrten über den Mittag, welche Fr. 2'400.-- übersteigen, als nicht berufsnotwendig zu bezeichnen sind.

Die Regelung der Berufskostenabzüge hat auch erzieherischen und umweltschützerischen Wert und damit einen Bezug zum Erfordernis der Notwendigkeit. Wer z.B. trotz guter Verbindungen im öffentlichen Verkehr und nicht unzumutbarer Zeitverzögerungen für die Fahrten zwischen Wohnort und Arbeitsstätte sein privates Fahrzeug benutzt, soll nicht mehr als die Kosten der öffentlichen Transportmittel abziehen können (Steuerverordnung 13 § 3 Abs. 1 Ziffer 1 und 4). Ähnlich ist der Zweck von § 3 Abs. 2: Wer für Fahrten über den Mittag mehr als Fr. 2'400.-aufwendet, betreibt in der Regel unerwünschten, die Umwelt belastenden Aufwand, der nicht mehr berufsnotwendig ist. Ihm soll zugemutet werden, über Mittag das öffentliche Verkehrsmittel zu benützen dann ohne Transporte - die Mahlzeit auswärts einzunehmen (vgl. zu grundsätzlichen Fragen in diesem Zusammenhang: Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten ...., 1989, S. 86 ff; Känzig, Bundessteuer, 1982, Art. 22 bis N. 6). Der Nachweis höherer Kosten im Sinne von aStG § 33 Abs. 2 bezieht sich dann auf die Kosten der Fahrten von Morgen und Abend, nicht auf jene über den Mittag, und kann dem Erfordernis der Notwendigkeit nach Abs. 1 nicht vorgehen. Insofern bleibt auch bei Nachweis von höheren Kosten eine Limite bestehen.

2. Fälle wie der vorliegende zeigen, dass persönliche Veranlagungen Verhältnisse und berufliche Notwendigkeit einen Konnex haben können. Persönliche Verhältnisse spielen z.B. mit, wenn nach der Steuerverordnung Nr. 13 zu befinden ist, ob die Benützung des öffentlichen Verkehrsmittels zumutbar ist (§ 3 Abs. 1 Ziffer 4 ("beachtliche Gründe", z.B. "Gebrechlichkeit"). Persönlich-familiäre und damit sozial-politische Aspekte spielen eine Rolle, wenn aStG § 41 Abs. 1 lit. d einen Abzug der "für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten für die Betreuung der Kinder bis zu einem Höchstbetrag ...." anerkennt (Steuerverordnung Nr. 13 § 9). Gesetz Verordnung / Steuerweisungen sollen in diesen Grenzbereichen Klarheit darüber schaffen, dass eben besondere Abzüge nicht mit dem strengen Erfordernis der "Berufsnotwendigkeit" verbunden sind, sondern aus eigenen steuerpolitischen Erwägungen gewährt werden. Das Gesetz kennt ferner besondere Abzüge, um erschwerten Lebensbedingungen und dadurch höheren Kosten Rechnung zu tragen, so etwa den Abzug nach aStG § 41 Abs. 1 lit. k für "besondere, durch schwere Invalidität dauernde Pflegebedürftigkeit verursachte Aufwendungen ....." (in der Teilrevision etwas weniger streng formuliert). Solche besondere, personenbedingte Aufwendungen sind von den Berufskosten steuerlich klar zu trennen, und eine Vermischung, so dass Krankheit Gebrechlichkeit eine Aufwendung "berufsnotwendig" machen würden, darf nicht stattfinden. Dem Rekurrenten wurde 1993 der besondere Abzug von Fr. 3'600.-für Aufwendungen zufolge dauernder Pflegebedürftigkeit (Diabetes) gewährt. Er kann diese Aufwendungen und die ihnen zugrunde liegende Krankheit nicht als Grund für eine besondere Behandlung bei den "berufsnotwendigen" Kosten aufführen. Es gelten hier die Überlegungen von Funk (a.a.O., S 127 f.): "Zu den nicht abzugsfähigen Lebenshaltungskosten zählen in der Regel auch die Kosten für die Erhaltung Wiederherstellung der Gesundheit, obwohl sie ... auch der Berufsausübung zugute kommen. Das muss ... auch dann gelten, wenn dargetan wird, die Heilungskosten seien nicht lebensnotwendig, aber berufsnotwendig gewesen; denn es wäre ... unvereinbar, den Abzug von Heilungskosten nur den Erwerbstätigen zuzugestehen, ihn aber den Nichterwerbstätigen zu versagen. Die Steuergesetze sehen indessen für nicht als Gewinnungskosten qualifizierbare Krankheitskosten einen Abzug für besondere Aufwendungen vor."

3. Dem Rekurrenten wurden neben dem besonderen Abzug nach StG § 41 Abs. 1 lit. k ein Abzug der effektiven Kosten für die Fahrten am Morgen und Abend und der Pauschalabzug für Mehrkosten auswärtiger Verpflegung am Mittag gewährt. Sein Begehren um einen höhern Abzug für die Benützung des privaten Fahrzeugs am Mittag kann nicht geschützt werden. Der Rekurs ist abzuweisen.

Steuergericht, Urteil vom 23. September 1996