Urteil Verwaltungsgericht (ZH - SB.2017.00067)

SB.2017.00067

SB.2017.00068

Urteil

der 2. Kammer

vom 20.September2017

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin Linda Rindlisbacher.

In Sachen

beide vertreten durch RAC,

1.Staat Zürich,

2.Schweizerische Eidgenossenschaft,

beide vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegnerschaft,

betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2012 und
Direkte Bundessteuer 2012
(Revision),

I.

A. A und B (die Pflichtigen) wurden am 1.September 2014 vom kantonalen Steueramt für die direkte Bundessteuer 2012 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. veranlagt und für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. sowie einem steuerbaren Vermögen von Fr. eingeschätzt. Abweichend von der Steuererklärung liess das kantonale Steueramt diverse Geschäftsaufwendungen in der Höhe von Fr. bezüglich der selbständigen Erwerbstätigkeit als Kameramann des Pflichtigen nicht zum Abzug zu und rechnete beim Vermögen ein Geschäftskapital von Fr. abzüglich Geschäftsschulden von Fr. auf. Dagegen erhoben die Pflichtigen innert Frist keine Rechtsmittel, sodass die Veranlagungsverfügung betreffend direkte Bundessteuer 2012 und der Einschätzungsentscheid betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2012 anfangs Oktober 2014 in Rechtskraft erwachsen sind.

B. Am 1.Februar 2016 reichten die Pflichtigen ein Revisionsbegehren gegen die Veranlagungsverfügung und den Einschätzungsentscheid ein und beantragten, dass ein Darlehen in der Höhe von Fr. , welches der Pflichtige in seiner Betriebsrechnung als Einnahme verbucht habe, vom steuerbaren Einkommen abzuziehen sei.

C. Am 18.April 2016 wies das kantonale Steueramt das Revisionsbegehren mit der Begründung ab, die Pflichtigen hätten die vorgebrachten Einwände bereits im ordentlichen Rechtsmittelverfahren vorbringen können.

D. Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt mit Einspracheentscheid vom 25.Mai 2016 ab.

II.

Die dagegen erhobenen Rechtsmittel der Pflichtigen wies das Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 15.Mai 2017 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 19.Juni 2017 beantragen die Pflichtigen die Aufhebung des Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 15.Mai 2017, sie seien mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. und einem steuerbaren Vermögen von Fr. für die Steuerperiode 2012 (recte: für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 einzuschätzen und mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. für die direkte Bundessteuer 2012 zu veranlagen). Eventualiter sei das steuerbare Einkommen auf Fr. festzulegen, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen sowie Neuregelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen der vorinstanzlichen Verfahren.

Während das kantonale Steueramt die Abweisung der Beschwerde beantragte und das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete, liess sich die Eidgenössische Steuerverwaltung nicht vernehmen.

Die Einzelrichterin überwies den Fall an die 2.Kammer zur Entscheidung.

Die Kammer erwägt:

1.

Das Verfahren SB.2016.00067 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2012 sowie das Verfahren SB.2016.00068 betreffend direkte Bundessteuer 2012 betreffen dieselben Pflichtigen und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sich eine Vereinigung rechtfertigt.

2.

§155ff. des Steuergesetzes vom 8.Juni 1997 (StG) Bundesgesetzes vom 14.Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG)

3.

3.1 Es ist vorliegend unbestritten, dass die Pflichtigen fristgerecht Revision erhoben haben und der Revisionsgrund des ausser Achtlassens erheblicher Tatsachen durch die Behörde im Sinn von §155 Abs.1 lit.b StG bzw. Art.147 Abs.1 lit.b DBG erfüllt ist. Konkret wurde ein Darlehen in der Höhe von Fr. fälschlicherweise als Einnahme aufgeführt (Deklarationsfehler) und der Pflichtige hat fälschlicherweise Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit in der Höhe von Fr. zusätzlich bei den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit deklariert. Das steuerbare Einkommen des Pflichtigen wurde folglich um insgesamt Fr. zu hoch eingeschätzt bzw. veranlagt.

3.2 Die Vorinstanz ist im angefochtenen Urteil zum Schluss gekommen, dass der Revisionsgrund zwar ursächlich durch die Behörde entstanden ist, indem diese die gravierenden Deklarationsfehler nicht vollständig erkannt und korrigiert habe, dieser Fehler aber nicht durch mangelnde Sorgfalt kompensiert werden könne. Den Pflichten habe es offen gestanden, Deklarationsfehler, die sie begangen haben und das kantonale Steueramt übersehen habe, selber zu erkennen und gegen den Einschätzungsentscheid und die Veranlagungsverfügung Einsprache zu erheben.

3.3 Die Pflichtigen wenden dagegen im Wesentlichen ein, die Vorinstanz habe die Lehre und Rechtsprechung nur unvollständig zitiert und berücksichtigt. Der Begriff der zumutbaren Sorgfalt dürfe nicht streng ausgelegt werden, da das Risiko unrichtiger rechtlicher Subsumtionen nicht einseitig auf die steuerpflichtige Person überwälzt werden könne, da in erster Linie die rechtskundige Steuerbehörde dafür zuständig sei. Was einem erfahrenen Steuerbeamten ohne Weiteres rechtlich einleuchte als abklärungswürdig in die Augen springe, werde der durchschnittlich aufmerksamen steuerpflichtigen Person gar nicht auffallen. Den gleichen Sorgfaltsmassstab anzulegen, hiesse letztlich, Ungleiches gleich zu behandeln. Das Dilemma zwischen Rechtssicherheit und Durchsetzung des materiellen Rechts könne nur mit Einzelfallgerechtigkeit gelöst werden.

Der Steuerkommissär habe bezüglich der Darlehensrückzahlung festgehalten: "Rückzahlungen eines Darlehens sind nie erfolgswirksam, ebenso wie die Darlehensaufnahme auch kein Einkommen generiere." Daraus ergebe sich, dass sich der Steuerkommissär mit der Darlehensaufnahme sowohl bei der Rückzahlung als auch der Erfolgsrechnung beschäftigt habe. Er habe aber nur die Rückzahlung korrigiert. Aufgrund der zahlreichen Korrekturen des Steuerkommissärs und dem Vermerk bezüglich der Darlehensaufnahme, seien sie davon ausgegangen, dass der Steuerkommissär die fragliche Position geprüft und korrigiert hatte. Der Vermerk habe ihren Irrtum erst ausgelöst. Unter den konkreten Umständen, hätten sie nicht die Möglichkeit gehabt, die Deklarationsfehler, die sie begangen und die das kantonale Steueramt übersehen hatte, selbst zu erkennen. Dass der Steuerkommissär die fragliche Position nicht auch noch betrachtet habe, stelle sodann eine grobe Missachtung der Untersuchungspflicht dar, die den Kausalzusammenhang zwischen der ungenügenden Deklaration und der ungenügenden Einschätzung unterbreche. Indem die Vorinstanz dies anders würdige, missbrauche sie ihr Ermessen.

4.

4.1 An das Mass der Sorgfalt sind nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung hohe Anforderungen zu stellen. Die Revision bezweckt nicht, vermeidbare Unterlassungen während des ordentlichen Verfahrens nachholen zu können. So ist grundsätzlich davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige seine eigenen finanziellen Verhältnisse kennt und dass er nach Erhalt der Veranlagungsverfügung diese überprüft und allfällige Mängel rechtzeitig rügt. Er kann nicht die Revision verlangen, um das im ordentlichen Rechtsmittelverfahren Versäumte nachzuholen. Die strengen Anforderungen an die Revision entsprechen deren Rechtsnatur als ausserordentliches Rechtsmittel. Die Revision dient nicht dazu, die Nachlässigkeit der Steuerpflichtigen im ordentlichen Verfahren nachträglich zu bereinigen, wenn diese beispielsweise den Sachverhalt nicht vollständig dargestellt Beweismittel nicht bezeichnet haben. (vgl. BGr, 22.August 2016, 2C_47/2016 / 2C_48/2016, E. 3.2; BGr, 29. Oktober 2015, 2C_917/2015 / 2C_923/2015, E.2.1).

Gegen die strenge Auslegung des Begriffs der zumutbaren Sorgfalt wird in der Literatur vorgebracht, der steuerpflichtigen Person dürfe im gemischten Veranlagungssystem nicht einseitig das Risiko unrichtiger rechtlicher Subsumtionen überbürdet werden, zu deren Vornahme in erster Linie die von Amtes wegen rechtskundigen Steuerbehörden zuständig seien. Die Unsorgfalt der Steuerbehörde soll grundsätzlich nicht durch die mangelnde Sorgfalt der Steuerpflichtigen "geheilt" werden (Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3.A., Zürich 2013, §155 StG N.42; Martin E. Looser, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 3.A., Basel 2017, Art.147 N.26b; je auch zum folgenden). Gefordert wird deshalb eine Einzelfallgerechtigkeit. Als Richtschnur möge sich für die Verwaltungs- und Justizbehörden der Grundsatz anbieten, wonach diese hinsichtlich der Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit die gleichen Massstäbe anzuwenden haben, die sie im Zusammenhang mit den Nachsteuern zur Anwendung bringen. Dieselben Autoren hinterfragen allerdings die Praktibilität einer solchen Regel.

4.2

§155 Abs.2 StG

5.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§158 Abs.4 in Verbindung mit §153 Abs.4 StG und 151 Abs.1 bzw. Art.149 Abs.4 in Verbindung mit Art.144 Abs.1 und Art.145 Abs.2 DBG) und fällt eine Parteientschädigung ausser Betracht (§17 Abs.2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24.Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit §158 Abs.4, §152 und §153 Abs.4 StG bzw. Art.64 Abs.13 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20.Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art.149 Abs.4, Art.144 Abs.4 und Art.145 Abs.2 DBG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

Die Verfahren SB.2017.00067 und SB.2017.00068 werden vereinigt.

Fr. 700.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellkosten,
Fr. 760.-- Total der Kosten.

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellkosten,
Fr. 560.-- Total der Kosten.

6. Die Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

7. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.